海关主动披露免罚新规（征求意见稿）评析

作为与海关全面深化业务改革配套的一项重大利好举措，主动披露制度经过多年实施和调整后再次迎来修改。近期，海关总署发布了新的征求意见稿¹，大幅扩大了主动披露免罚的适用范围，并明确了此前的部分争议事项，相关立法动向引起了广泛关注。我们对本次征求意见稿作了研究，期待对相关企业了解、运用这项利好政策能有所帮助。

一、本次修改的内容及亮点

从本次征求意见稿修订的内容分析，本次主动披露免罚适用范围的调整大体遵循了以下逻辑脉络：

1. 将主动披露免罚范围扩展到程序性违规行为，并进一步扩展可免罚的实质性违规行为（涉证违规仍不适用主动披露）；

2.“关检融合”后尝试将检验检疫领域违规行为纳入主动披露规则中，但对“安全监管”类事项（检疫类——动植物及人的健康；检验类——安全、环保、卫生）仍保持谨慎态度。

在这一逻辑脉络下，对比现行主动披露规定（海关总署公告2022年第54号，下称“54号公告”），本次征求意见稿的主要调整内容和亮点，主要体现在：

(一) 大幅扩大主动披露免罚的适用范围

以下我们梳理了现行的和拟调整的适用范围：

具体调整内容分析如下：

扩展附条件免罚的实质性⁶违规行为

1. 原涉税违规行为（少缴、漏缴税款）附税额条件（少缴、漏缴税款占应缴纳税款比例30%以下或100万元以下）免罚的主动披露时限从1年放宽至18个月。

2. 新增影响出口退税管理违规行为，主动披露免罚标准与涉税违规行为相同：

• 单一时限标准：行为发生之日起6个月内主动披露免罚；

• 附税额条件免罚标准：6个月后18个月内主动披露，可能多退税款占应退税款30%以下，或100万元以下。

3. 其它实质性违规行为（主要是涉许可证件类违规行为）暂未列入主动披露免罚范围

新增可免罚的程序性违规行为⁷

1. 附条件免罚的程序性违规行为

(1) 申报不实影响海关统计

• 当月最后一日24点前主动披露，且影响统计总值1000万元以下；

• 当月最后一日24点后3个自然月内主动披露，且影响统计总值500万元以下。

(2)海关监管货物经营违规

• 加工贸易高报单耗：工艺改进、非保税料件比例申报不准确等原因造成，且余料（含制品）未处置或已按加工贸易方式复出口，无披露时限限制。

2. 不附条件免罚的程序性违规行为

(1) 申报不实影响监管秩序

(2) 其它海关监管货物经营违规行为

新增附条件免罚的个别涉检违规行为

1. 条件：能够及时办理海关手续，未造成危害后果为标准，且不得涉及检疫类或安全、环保、卫生检验类事项。

2. 具体行为包括： 

(1) 进出口食品安全监管

• 进口食品擅自提离海关指定或认可场所

• 出口食品生产企业未备案/未按规定使用备案种植、养殖场原料

(2) 进出口商品检验

• 出境竹木草制品：未报检/报检与实际不符

• 骗取检验证单：代理报检企业、出入境快件运营企业、报检人员未进行合理审查或工作疏忽导致

(二) 明确“再次披露不免罚”的认定标准

1.“再次披露不免罚”的具体认定标准

(1) 54号公告规定，对同一涉税违规行为再次主动披露不适用主动披露免罚的规定。这条规定执行过程中产生了许多疑问，例如同一涉税违规行为如何认定？再次披露就不能免罚是否过于严苛，违背了推行容错管理、鼓励企业自查自纠的政策本意？

(2) 本次征求意见稿将“再次披露不免罚”明确限定为“对同一违反海关规定行为（指性质相同且违反同一法律条文同一款项规定的行为）一年内第二次及以上向海关主动披露”，规定层面有了很大进步，也大幅增加的主动披露免罚的适用情形。例如，性质相同违反同一法律条文的不同款项的，可以适用主动披露免罚规则；第二年再次就性质相同且违反同一法律条文同一款项规定的行为进行主动披露，仍可以予以免罚。以归类申报不实为例：第一次因归类错误导致申报了较低税率的错误税号，构成《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第十五条第（三）项的申报不实影响税款征税行为——涉税违规行为并做了主动披露；一年内又发生归类错误，但错误税号税率相同或较高，构成《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第十五条第（一）项）申报不实影响海关统计行为，则该次归类错误与第一次归类错误不属于同一违反海关规定行为；第二年如又因归类错误导致申报了较低税率的错误税号（不论是与前次错误相同或不同税号），则该次归类错误虽与第一年的第一次归类错误属于同一违反海关规定行为，但仍可适用主动披露免罚规则。

2. 首次明确特许权使用费“再次披露不免罚”规则的适用

(1) 特许权使用费通常以定期支付的形式存在。一方面按照海关总署2019年第58号公告规定，货物申报进口时未支付应税特许权使用费的，应在每次支付后的30日内向海关办理申报纳税手续；另一方面实务中很多企业每年也会通过主动披露的形式向海关申请补税，因而会涉及54号公告中“再次披露不免罚”的适用问题。

(2) 本次征求意见稿首次明确，“再次披露不免罚”指“基于同一货物进行的一次或多次权利许可”“再次向海关主动披露”。但这一规定在理解和适用上存在一定疑问：

• 以技术许可为例，有些进口货物可能涉及专用设备，有些可能涉及原料或部件，或者兼而有之。

• 如为单一设备，设备进口后在使用期内如每年许可方支付许可费，则第二年再次主动披露的，能否适用本次征求意见稿中“再次披露不免罚”通行规则予以免罚（即超出一年后，再次主动披露相同违规行为的仍适用主动披露免罚规则）？假设设备进口后，授权方第二年技术升级，又发生了一项特许权使用费支出，是否允许主动披露免罚？

• 如为单一原料，基于特定技术生产的原料通常涉及固定配比，此时同一货物是指当年进口的具体货物，还是指品类相同的货物？如为品类相同的货物，由于特许权使用费通常定期支付，则是否意味着免罚只限于主动披露一次？

(三) 主动披露对高级认证企业的影响附加了“安全监管”限制

如前所述，“安全监管”事项是本次征求意见稿将检验检疫领域违规行为纳入主动披露制度的一条“界线”。因此，本次征求意见稿在原“高级认证企业主动披露违反海关规定行为的，海关立案调查期间不暂停对该企业适用相应管理措施。”基础上增加了一条限制，即“检验类涉及安全、环保、卫生类事项的除外。”

二、与“轻微违法免罚”规则的协调适用问题

此前，海关总署2022年10月1日发布的《中华人民共和国海关行政处罚裁量基准（一）（征求意见稿）》首次制定了《“轻微违法免罚”事项清单（一）》，部分免罚事项与主动披露免罚适用范围重叠及/或差异（由于这两份文件目前都是征求意见稿状态，具体衔接还需看后续正式出台的规则确定）。

• 免罚条件差异：主要体现在主动披露免罚规则未明确要求及时纠正（最初的规则中有消除危害后果规定，但54号公告删除这一要求）、未造成危害后果，但“轻微违法”免罚要求主动披露并及时纠正、没有造成危害后果。

• 再次违规是否免罚上的差异：“轻微违法免罚”事项清单规定：“一年内违反海关监管规定被海关纠正两次后，又违反同一海关监管规定的，可以不适用本清单”。这一规定从字面上看，一年内第三次相同违规可以不适用“轻微违法免罚”规则，而非绝对不适用，政策宽松幅度比本次主动披露征求意见稿的一年内第二次主动披露相同违规行为不予免罚的幅度大。

• 涉证违规行为是否免罚上的差异：虽然“轻微违法免罚”事项清单仅将“无证到货”（即“限制进出口货物，向海关申报时不能提交许可证件”）这一种涉证违规行为列入免罚范围（条件：货值不满5万元、及时改正且未造成危害后果），但也体现了并非所有涉证违规行为都是严重违法行为，可以为主动披露制度的完善提供一定借鉴意义（本次征求意见稿完全未涉及涉证违规行为）。

三、结语与展望

总体上，本次征求意见稿虽然可能存在一定局限性，但对企业而言是一个重大的利好政策。我们建议企业积极关注这次主动披露制度的修改，对于纳入主动披露免罚范围的违规行为充分利用好主动披露政策，及时化解进出口领域的不合规风险。作为一项政府容错管理机制，我们也期待正式出台的主动披露新规和将来的进一步修改能允许更大范围的违规行为（例如涉证违规）能纳入政策视野，在海关治理能力现代化的建设过程中给予企业更多的自我纠正机会。